Gründe

II.

22 Die Revision ist unbegründet und daher nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.

23 Das FG hat im Ergebnis zu Recht entschieden, dass das FA nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO berechtigt war, den bestandskräftigen Einkommensteuerbescheid vom 18.12.2014 zu ändern und die Bonuszinsen im Streitjahr in voller Höhe der Besteuerung zu unterwerfen.

24 1. Nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekanntwerden, die zu einer höheren Steuer führen.

25 a) Tatsache im Sinne der Vorschrift ist, was Merkmal oder Teilstück eines gesetzlichen Tatbestands sein kann, also Zustände, Vorgänge, Beziehungen, Eigenschaften materieller oder immaterieller Art (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 21.02.2017 - VIII R 46/13, BFHE 257, 198, BStBl II 2017, 745, und vom 19.02.2013 - IX R 24/12, BFHE 240, 265, BStBl II 2013, 484, m.w.N.). Wird nachträglich bekannt, dass der Steuerpflichtige nicht erklärte Einkünfte erzielt hat, so stellt die Höhe dieser Einkünfte die steuerlich relevante Tatsache dar, die zu einer Änderung nach § 173 Abs. 1 AO führt (BFH-Urteile vom 01.10.1993 - III R 58/92, BFHE 172, 397, BStBl II 1994, 346, und vom 23.04.1991 - VIII R 87/87, BFH/NV 1992, 75).

26 b) Eine Tatsache ist nachträglich bekannt geworden, wenn sie das Finanzamt bei Erlass des geänderten Steuerbescheids noch nicht kannte (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 13.01.2011 - VI R 61/09, BFHE 232, 5, BStBl II 2011, 479). Insoweit gilt der Inhalt der in der zuständigen Dienststelle geführten Steuerakten als bekannt, ohne dass es auf die individuelle Kenntnis des jeweiligen Bearbeiters ankommt (BFH-Beschluss vom 14.05.2013 - X B 33/13, BFHE 241, 9, BStBl II 2013, 997; BFH-Urteil vom 03.05.1991 - V R 36/90, BFH/NV 1992, 221, m.w.N.). Bei Tatsachen, die sich nicht aus den Akten ergeben, ist hingegen die positive Kenntnis des zuständigen Bearbeiters erforderlich; ein Kennenmüssen reicht nicht aus (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 13.06.2012 - VI R 85/10, BFHE 238, 295, BStBl II 2013, 5, und vom 13.01.2011 - VI R 62/09, BFH/NV 2011, 751, m.w.N.).

27 c) Hiernach ist der Umstand, dass dem Kläger im Streitjahr Schlussbonuszinsen in Höhe von 24.714,70 € von der X-Bausparkasse ausgezahlt wurden, als Tatsache i.S. des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO anzusehen. Auch der Umstand, dass diese Zinsen wegen der von dem Kläger vorgelegten Nichtveranlagungsbescheinigung keinem Kapitalertragsteuerabzug unterlegen hatten, stellt eine Tatsache im Sinne der Vorschrift dar.

28 d) Diese Tatsachen sind dem FA nachträglich bekannt geworden. Denn der Kläger hatte in seiner Einkommensteuererklärung für das Streitjahr entgegen § 32d Abs. 3 Satz 1 EStG keine Angaben zu Kapitalerträgen, die nicht dem inländischen Steuerabzug unterlegen haben, gemacht. Er hatte in der von ihm beigefügten Übersicht lediglich einen Bonus in Höhe von 1.219 € angegeben. Die tatsächliche Höhe der dem Kläger im Streitjahr von der X-Bausparkasse gutgeschriebenen Schlussbonuszinsen war dem FA bei Erlass des ursprünglichen Einkommensteuerbescheids für das Streitjahr vom 18.12.2014 mithin nicht bekannt. Auch von dem Umstand, dass die X-Bausparkasse für diese Kapitalerträge keinen Kapitalertragsteuerabzug durchgeführt hatte, erhielt das FA erst durch die Kontrollmitteilung der OFD Niedersachsen vom 21.08.2017 Kenntnis.

29 e) Die nachträglich bekannt gewordenen Tatsachen waren für die höhere Steuer erheblich.

30 aa) Ein Steuerbescheid darf wegen nachträglich bekannt gewordener Tatsachen oder Beweismittel nur aufgehoben oder geändert werden, wenn das Finanzamt bei ursprünglicher Kenntnis der Tatsachen und Beweismittel mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit anders entschieden hätte, d.h. die neuen Tatsachen bzw. Beweismittel rechtserheblich sind. § 173 AO bietet keine Rechtsgrundlage für die Beseitigung von Rechtsfehlern (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 09.04.2014 - X R 1/11, BFH/NV 2014, 1499; Beschluss des Großen Senats des BFH vom 23.11.1987 - GrS 1/86, BFHE 151, 495, BStBl II 1988, 180).

31 bb) Der Umstand, dass dem Kläger am 31.07.2013 Schlussbonuszinsen in Höhe von 24.714,70 € ausgezahlt wurden, war für die höhere Steuer erheblich. Denn diese Zinsen waren, wie das FG zu Recht entschieden hat, im Streitjahr der Besteuerung zu unterwerfen.

32 aaa) Die Schlussbonuszinsen sind Einnahmen aus Kapitalvermögen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 1 EStG.

33 Nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 1 EStG gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen auch Erträge aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art, wenn die Rückzahlung des Kapitalvermögens oder ein Entgelt für die Überlassung des Kapitalvermögens zur Nutzung zugesagt oder geleistet worden ist, auch wenn die Höhe der Rückzahlung oder des Entgelts von einem ungewissen Ereignis abhängt.

34 Im Streitfall handelt es sich bei den von der X-Bausparkasse gutgeschriebenen Bonuszinsen um eine Erhöhung der dem Kläger für die Überlassung des Bausparguthabens gewährten Guthabenzinsen (vgl. § 11a Abs. 1 ABB). Die Bonuszinsen stellen deshalb —ebenso wie die Guthabenzinsen— ein Entgelt für die Überlassung von Kapitalvermögen zur Nutzung i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 1 EStG dar. Etwas anderes gilt nicht deshalb, weil bei einem Bausparvertrag das Sparen in der Regel lediglich Durchgangsstadium auf dem Weg zur Erlangung eines Bauspardarlehens ist. Denn dies schließt es nicht aus, dass im Einzelfall der Sparzweck für den Abschluss eines Bausparvertrags (mit-)bestimmend ist. Das gilt jedenfalls dann, wenn —wie im Streitfall— die Erwartung einer Rendite aus dem Bausparguthaben im Vordergrund steht. Dabei genügt es, wenn die Absicht, Einkünfte aus Kapitalvermögen zu erzielen, nur als Nebenzweck verfolgt wird (vgl. BFH-Urteil vom 08.12.1992 - VIII R 78/89, BFHE 169, 442, BStBl II 1993, 301).

35 bbb) Die Bonuszinsen sind, wie das FG zu Recht angenommen hat, dem Kläger in voller Höhe erst im Streitjahr zugeflossen.

36 (1) Dem Steuerpflichtigen sind Einnahmen aus Kapitalvermögen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG gemäß § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG zugeflossen, wenn er die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die in Geld oder Geldeswert bestehenden Güter erlangt hat. Geldbeträge fließen in der Regel dadurch zu, dass sie bar ausgezahlt oder einem Konto des Empfängers bei einem Kreditinstitut gutgeschrieben werden (BFH-Urteil vom 22.07.1997 - VIII R 13/96, BFHE 184, 46, BStBl II 1997, 767). Das Innehaben von (fälligen) Ansprüchen oder Rechten führt nach ständiger Rechtsprechung dagegen noch nicht zum Zufluss der Kapitaleinkünfte, da dieser grundsätzlich erst mit der Erfüllung des Anspruchs gegeben ist (BFH-Urteile vom 20.10.2015 - VIII R 40/13, BFHE 252, 260, BStBl II 2016, 342, und vom 21.11.1989 - IX R 170/85, BFHE 159, 72, BStBl II 1990, 310). Ob der Steuerpflichtige im Einzelfall tatsächlich die wirtschaftliche Verfügungsmacht erlangt hat, ist eine Frage der Tatsachenfeststellung und -würdigung, die dem FG obliegt (z.B. BFH-Urteil vom 16.03.2010 - VIII R 4/07, BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147).

37 (2) Nach diesen Grundsätzen sind die Bonuszinsen dem Kläger erst im Streitjahr zugeflossen. Die Würdigung des FG in tatsächlicher Hinsicht, der Kläger habe vor dem Streitjahr noch keine wirtschaftliche Verfügungsmacht über die Zinsen erlangt, ist nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens möglich und daher für den Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindend.

38 (a) Nach den tatsächlichen Feststellungen des FG wurden die Bonuszinsen zusammen mit dem Bausparguthaben erst am 31.07. des Streitjahrs dem Bausparkonto gutgeschrieben und an den Kläger ausgezahlt.

39 (b) Entgegen der Auffassung des Klägers führte der jährliche Ausweis der Bonuszinsen auf dem Bonuskonto noch nicht zu einem Zufluss i.S. des § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG.

40 (aa) Ein Zufluss durch Gutschrift in den Büchern des Verpflichteten kommt nur in Betracht, wenn und soweit eine Zahlungsverpflichtung besteht. Aus der Art und Weise der Verbuchung kann der Gläubiger keine Ansprüche herleiten; ein Anspruch muss vielmehr vorausgesetzt werden, wenn es darum geht, ob der Schuldner durch eine bestimmte Buchung auf diesen Anspruch leisten und die Zahlung bewirken wollte (BFH-Urteil vom 30.11.2010 - VIII R 40/08, BFH/NV 2011, 592, Rz 24). Im Streitfall wurde ein solcher Anspruch nicht dadurch bewirkt, dass die Bonuszinsen bei der Bausparkasse jährlich auf einem Bonuskonto „vermerkt“ wurden. Denn nach den Feststellungen des FG entstand ein Anspruch auf die Bonuszinsen frühestens mit der Zuteilungsreife des Bausparvertrags und erforderte insbesondere einen Verzicht auf die Inanspruchnahme des Bauspardarlehens (§ 11a Abs. 1 ABB). Der Kläger hat jedoch erst im Streitjahr auf die Inanspruchnahme des Bauspardarlehens verzichtet. Insbesondere liegt nach den Feststellungen des FG auch kein Verzicht schon bei Abschluss des Bausparvertrags vor. Ein vom Kläger schon zu diesem Zeitpunkt ausgesprochener Verzicht auf die Inanspruchnahme des Darlehens kann angesichts der in den Vertragsbedingungen enthaltenen Regelung, wonach dem Bausparer alle Wahlmöglichkeiten einschließlich der Inanspruchnahme des Bauspardarlehens bis zur Zuteilung offen stünden, nicht unterstellt werden. Das FG hat bei seiner Würdigung insoweit rechtsfehlerfrei auf das Schreiben der X-Bausparkasse vom 28.06.2013 an den Kläger abgestellt, wonach dem Kläger die Bonuszinsen in der angegebenen Höhe zustünden, wenn der Vertrag unter Verzicht auf das Bauspardarlehen aufgelöst werde, denn daraus ging hervor, dass der Kläger den Verzicht auf das Bauspardarlehen zu diesem Zeitpunkt noch nicht erklärt hatte.

41 (bb) Entgegen der Auffassung des Klägers lässt sich ein jährlicher Zufluss der Bonuszinsen auch nicht aus der vereinbarten Verzinsung ableiten. Denn auch diese Verzinsung sollte erst im Falle eines Darlehensverzichts zum Tragen kommen (§ 11a Abs. 1 ABB). Die Ausgestaltung der Verzinsung als eine auf den Vertragsbeginn rückbezogene Erhöhung der Guthabenzinsen lässt deshalb nicht den Schluss zu, dass dem Kläger die Bonuszinsen auch bereits seit Vertragsschluss zustanden. Vor diesem Hintergrund ist die Würdigung des FG, auch unter Berücksichtigung der Ausgestaltung des Bausparvertrags als Renditevertrag könne nicht davon ausgegangen werden, dass bereits zu Beginn der Laufzeit des Bausparvertrags ein Verzicht auf das Bauspardarlehen vereinbart worden sei und der Kläger über die Bonuszinsen bereits mit dem jährlichen Ausweis der Zinsen auf dem Bonuskonto habe verfügen können, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus dem Hinweis des Klägers auf das BFH-Urteil vom 28.09.2011 - VIII R 10/08 (BFHE 235, 361, BStBl II 2012, 315) zum Zufluss von Zinsen im Falle einer Gutschrift auf einem Sperrkonto. In dem der BFH-Entscheidung zugrunde liegenden Fall war die Klägerin Verfügungsberechtigte hinsichtlich des gutgeschriebenen Betrags (BFH-Urteil in BFHE 235, 361, BStBl II 2012, 315, Rz 19). Im Streitfall hingegen bestand eine solche Verfügungsbefugnis des Klägers über die jährlich auf dem Bonuskonto vermerkten Beträge vor einem Verzicht auf die Inanspruchnahme eines Bauspardarlehens und einer Auszahlung des Bausparguthabens nicht.

42 (c) Das FG hat zu Recht angenommen, dass die Bonuszinsen dem Kläger auch nicht aufgrund einer Novation schon vor dem Streitjahr zugeflossen sind.

43 (aa) Der Zufluss kann durch eine gesonderte Vereinbarung zwischen Schuldner und Gläubiger bewirkt werden, dass der Betrag fortan aus einem anderen Rechtsgrund geschuldet sein soll. In einer solchen Schuldumwandlung (Novation) kann, wenn sie im Interesse des Gläubigers liegt, eine Verfügung des Gläubigers über seine bisherige Forderung liegen, die einkommensteuerrechtlich so zu werten ist, als ob der Schuldner die Altschuld durch Zahlung beglichen und der Gläubiger den vereinnahmten Betrag in Erfüllung des neu geschaffenen Verpflichtungsgrunds dem Schuldner sofort wieder zur Verfügung gestellt hätte. Eine solche Novation kann auch dann in Betracht kommen, wenn der Steuerpflichtige die Wahl zwischen Auszahlung und Wiederanlage bereits vor der Entstehung und Fälligkeit der Kapitalerträge getroffen hat. Eine entsprechende Vereinbarung wirkt als „Vorausverfügung“ auf die Zeitpunkte der späteren Wiederanlage fort (vgl. BFH-Urteil vom 24.03.1993 - X R 55/91, BFHE 171, 191, BStBl II 1993, 499).

44 (bb) Diese Voraussetzungen sind vorliegend nicht erfüllt. Es fehlt bereits an dem Vorliegen einer Novationsvereinbarung zwischen dem Kläger und der X-Bausparkasse. Außerdem führte der bloße Ausweis der Zinsen auf dem Bonuskonto für den Fall des Verzichts des Klägers auf das Bauspardarlehen noch nicht zu einem Zinszahlungsanspruch, weshalb auch keine Veranlassung für eine Schuldumschaffung bestand. Der Kläger hat auch nicht bereits bei Vertragsabschluss im Wege einer „Vorausverfügung“ eine Entscheidung über die Wiederanlage zukünftiger Zinsgutschriften getroffen. Denn dafür hätte er zumindest die Möglichkeit haben müssen, sich frei zwischen der jährlichen Auszahlung und der Wiederanlage der Bonuszinsen zu entscheiden (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2011, 592). Das war vorliegend nicht der Fall. Nach den Feststellungen des FG bestehen keine Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger die Möglichkeit hatte, den Bausparvertrag mit einem anderen als dem von der A Bausparkasse AG angebotenen Inhalt abzuschließen. Der konkrete Vertragsinhalt war durch die vorformulierten allgemeinen Geschäftsbedingungen vorgegeben. Danach hatte der Kläger nicht die Wahl zwischen Sparverträgen mit oder ohne Auszahlung jährlich fällig werdender Bonuszinsen.

45 ccc) Die Bonuszinsen unterlagen danach in Höhe von 24.714,70 € im Streitjahr der Besteuerung gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG (vgl. § 52a Abs. 8 Satz 1 EStG). Sie waren gemäß § 32d Abs. 3 EStG mangels Kapitalertragsteuerabzugs zu erklären und im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung des Klägers zu berücksichtigen.

46 2. Der Einkommensteuerbescheid vom 18.12.2014 erging auch, was zwischen den Beteiligten unstreitig ist, rechtzeitig innerhalb der Festsetzungsfrist (§ 169 Abs. 1 Satz 1 AO). Denn diese begann im Streitfall gemäß § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO mit Ablauf des 31.12.2014 und endete gemäß § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO mit Ablauf des 31.12.2018.

47 3. Die vom Kläger erhobene Verfahrensrüge einer unzureichenden Sachaufklärung durch das FG (§ 76 Abs. 1 Satz 1 FGO) hat der Senat geprüft. Er erachtet sie nicht für durchgreifend und sieht insoweit von einer Begründung ab (§ 126 Abs. 6 Satz 1 FGO).

48 4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.